建筑房地產(chǎn)企業(yè)營改增過渡期新老項目銜接中的涉稅政策分析及稅務(wù)處理

2016-04-12 點(diǎn)擊數(shù):830
根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅〔2016〕36號)對建筑房地產(chǎn)企業(yè)新老項目的劃分標(biāo)準(zhǔn)和相關(guān)涉稅政策規(guī)定,肖太壽博士對建筑房地產(chǎn)企業(yè)營改增過渡期新老項目銜接的相關(guān)涉稅問題處理進(jìn)行深入研究,研究成果如下。
一、新老項目的劃分標(biāo)準(zhǔn)
依據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅〔2016〕36號)附件2:《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》的規(guī)定,建筑房地產(chǎn)企業(yè)的新老項目劃分標(biāo)準(zhǔn)總結(jié)如下:
(一)建筑工程新老項目的劃分標(biāo)準(zhǔn)
《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅〔2016〕36號)附件2:《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第(七)項第3款規(guī)定:“建筑工程老項目,是指:(1)《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目;(2)未取得《建筑工程施工許可證》的,建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目?!被诖艘?guī)定,建筑企業(yè)營改增過度期新老項目的劃分標(biāo)準(zhǔn)總結(jié)為以下兩點(diǎn):
1、《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30 日前的建筑工程項目為老項目,注明的合同開工日期在2016年5月1 日后的建筑工程項目為新項目。
2、未取得《建筑工程施工許可證》的,建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30 日前的建筑工程項目為老項目,注明的開工日期在2016年5月1 日后的建筑工程項目為新項目 。
(二) 房地產(chǎn)企業(yè)新老項目的劃分標(biāo)準(zhǔn)
《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅〔2016〕36號)附件2:《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第(三)項第9款規(guī)定:“房地產(chǎn)老項目,是指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項目?!被诖艘?guī)定,房地產(chǎn)企業(yè)的新老項目劃分標(biāo)準(zhǔn)分為兩點(diǎn):
1、《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項目為老項目。
2、《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年5月1日后的房地產(chǎn)項目為新項目。
二、建筑房地產(chǎn)企業(yè)老項目的增值稅計稅方式的選擇及涉稅處理
財稅〔2016〕36號)附件2:《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第(七)項第3款規(guī)定:“一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù),可以選擇適用簡易計稅方法計稅。”
財稅〔2016〕36號)附件2:《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第(七)項第7款規(guī)定:“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人,銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目,可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅?!痹谠撐募?,有兩個非常重要的字“可以”,即建筑和房地產(chǎn)企業(yè)老項目增值稅計稅方法的選擇上,在2016年5月1日后,既可以選擇適用簡易計稅方法也可以選擇一般計稅方法。到底應(yīng)如何選擇增值稅計稅方法呢?肖太壽博士總結(jié)如下幾方面:
(一)建筑企業(yè)老項目的增值稅計稅方法的選擇及涉稅處理
筆者認(rèn)為建筑企業(yè)老項目在實(shí)踐中體現(xiàn)為三類:第一類是營改增之前(2016年4月30日之前),已經(jīng)完工的施工項目,且已與業(yè)主進(jìn)行了工程結(jié)算,但業(yè)主拖欠工程款,營改增后才支付施工企業(yè)工程款的老項目;第二類是營改增之前(2016年4月30日之前),已經(jīng)完工的施工項目,但沒有進(jìn)行工程決算,營改增以后才進(jìn)行工程結(jié)算的老項目;第三類是營改增之前未完工的施工項目,營改增后繼續(xù)施工的老項目。以上三類老項目增值稅計稅方法的選擇如下。
1、第一類老項目增值稅計稅方法的選擇及涉稅處理
營改增之前(2016年4月30日之前),已經(jīng)完工的施工項目,且已與業(yè)主進(jìn)行了工程結(jié)算,但業(yè)主拖欠工程款,營改增后才支付施工企業(yè)工程款的老項目,分以下兩種情況來處理:
一是如果工程結(jié)算報告書中未注明業(yè)主未來支付拖欠工程款的時間,則營業(yè)稅納稅義務(wù)時間為工程決算書上簽訂的時間。因此,在2016年4月30日之前,按照3%稅率在工程勞務(wù)所在地繳納營業(yè)稅,向業(yè)主開具建筑業(yè)的營業(yè)稅發(fā)票。
二是如果工程結(jié)算書注明了業(yè)主未來支付拖欠工程款的時間,則營業(yè)稅納稅義務(wù)時間為工程結(jié)算書中注明的時間。因此,在2016年5月1日后,建筑企業(yè)一定選擇適用簡易計稅方法,以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額,應(yīng)按照3%的征收率,依照“銷售額/(1+3%)×3%”計算繳納增值稅,向業(yè)主開具增值稅普通發(fā)票。
由于“收到業(yè)主支付的工程款/(1+3%)×3%<收到業(yè)主支付的工程款×3%”,因此,從節(jié)省稅收的角度考慮,建議營改增前已經(jīng)完工且進(jìn)行工程決算,但業(yè)主拖欠工程款的老項目在2016年5月1日后進(jìn)行開票。
2、第二類老項目增值稅計稅方法的選擇及涉稅處理
營改增之前(2016年4月30日之前),已經(jīng)完工的施工項目,但沒有進(jìn)行工程決算,營改增以后才進(jìn)行工程結(jié)算的老項目,一定選擇適用簡易計稅方法,根據(jù)財稅〔2016〕36號)附件2:《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第(二)項第9款的規(guī)定,以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額,應(yīng)按照3%的征收率,依照“銷售額/(1+3%)×3%”計算繳納增值稅,向業(yè)主開具增值稅普通發(fā)票。
3、第三類老項目增值稅計稅方法的選擇及涉稅處理
營改增之前未完工的施工項目,營改增后繼續(xù)施工的老項目增值稅計稅方法的選擇應(yīng)分兩種情況:
一是如果未完工項目在整個項目中所占的比重較大,有大量的成本發(fā)票可以抵扣增值稅,則選擇增值稅一般計稅方法,按照11%的稅率計算增值稅;
二是如果未完工項目在整個項目中所占的比重較小,已經(jīng)發(fā)生大量的成本發(fā)票是增值稅普通發(fā)票,沒有多少增值稅進(jìn)項稅可以抵扣,則選擇增值稅簡易計稅方法,以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額,應(yīng)按照3%的征收率,依照“銷售額/(1+3%)×3%”計算繳納增值稅,向業(yè)主開具增值稅普通發(fā)票。

(二)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的增值稅計稅方法的選擇及涉稅處理
1、營改增前已經(jīng)開發(fā)完畢的樓盤項目,但未銷售完畢,營改增之后繼續(xù)銷售的老項目,一定選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅,給購買方開具增值稅普通發(fā)票。
2.營改增之前,房地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)進(jìn)行了項目的立項、報建、審批和規(guī)劃等法律手續(xù),且已經(jīng)與建筑企業(yè)簽訂了建筑施工總承包合同,但未辦理《建筑工程施工許可證》導(dǎo)致項目一直未動工,營改增后才辦理《建筑工程施工許可證》致使工程正式動工的項目為新項目,選擇增值稅一般計稅方法,按照11%計算繳納增值稅。
3. 營改增之前,房地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)進(jìn)行了項目的立項、報建、審批和規(guī)劃等法律手續(xù),且已經(jīng)與建筑企業(yè)簽訂了建筑施工總承包合同,并辦理《建筑工程施工許可證》,工程已經(jīng)動工,營改增后,繼續(xù)開發(fā)的項目,一定是老項目,增值稅計稅方法的選擇應(yīng)分兩種情況:
一是如果已經(jīng)開發(fā)的項目在整個開發(fā)項目中占的比例很小,成本發(fā)票還沒有收到,有大量的成本發(fā)票可以抵扣增值稅,則選擇增值稅一般計稅方法,按照11%的稅率計算增值稅,但是根據(jù)財稅〔2016〕36號)附件2:《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第(十)項第2款的規(guī)定,應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用,按照3%的預(yù)征率在不動產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后,向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報。
二是如果已經(jīng)開發(fā)的項目在整個開發(fā)項目中所占的比例較大,已經(jīng)收到了大部分成本發(fā)票(是增值稅普通發(fā)票和建筑業(yè)營業(yè)稅發(fā)票),沒有多少增值稅進(jìn)項稅可以抵扣,則選擇適用簡易計稅方法按照5%征收率征收增值稅。
三、老項目營改增后發(fā)生分包業(yè)務(wù)的涉稅處理
由于一項工程只有一份《建筑工程施工許可證》,而且是由總包辦理,分包人不需要辦理《建筑工程施工許可證》,所以營改增前(2016年4月30 日之前)的老項目在營改增后(2016年5月1日之后),發(fā)生總包與分包人簽訂分包合同,作為建筑企業(yè)的分包人做的分包業(yè)務(wù)是老項目。根據(jù)財稅〔2016〕36號)附件2:《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第(七)項的規(guī)定,一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù),可以選擇適用簡易計稅方法計稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人,銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目,可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅?;诖朔治觯偘头职加锌赡苓x擇增值稅一般計稅方法和簡易計稅方法,到底如何選擇增值稅計稅方法,總分包之間一定進(jìn)行商議考慮各自的稅收成本,選擇對雙方都能節(jié)省稅收成本的增值稅計稅方法。
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